原標(biāo)題：稅務(wù)專家葉永青：個(gè)稅修正草案增加反避稅條款受影響最大的是有大量海外資產(chǎn)人群

 

　　在此次個(gè)稅修正草案中，相比原有的個(gè)人所得稅法，增加了反避稅條款。

 

　　這是一條全新的規(guī)定，本條規(guī)定的出現(xiàn)意味著個(gè)人所得稅法正式引入了反避稅規(guī)則。那么反避稅條款的增加主要是因?yàn)槭裁矗恐饕�是�?duì)哪類群體造成影響比較大？為此經(jīng)濟(jì)觀察網(wǎng)記者專訪了金杜律師事務(wù)所合伙人、國(guó)際稅收專家葉永青。

 

　　經(jīng)濟(jì)觀察網(wǎng)：此次個(gè)稅修正草案增加反避稅條款，哪類群體受到影響最大？

 

　　葉永青：個(gè)人所得稅的反避稅體系建立，最大的受影響對(duì)象當(dāng)然是財(cái)富人群，特別是有大量海外資產(chǎn)的財(cái)富人群。如前所述，如果從體系上，包括稅收居民規(guī)則在內(nèi)去理解反避稅體系，那么顯然，結(jié)合CRS的規(guī)定，反避稅規(guī)則對(duì)于以全球資產(chǎn)配置為主的中國(guó)稅收居民將影響巨大。這其中特別包括的就是以紅籌架構(gòu)在海外上市的創(chuàng)始人們，取得了海外國(guó)籍但在中國(guó)長(zhǎng)期居住的中國(guó)隱形富豪們，如冰冰一樣的影視文體明星們等等。從行業(yè)的角度來(lái)看，文化體育、醫(yī)療、互聯(lián)網(wǎng)等造富能力最強(qiáng)的行業(yè)會(huì)有更大的影響，一切才剛剛開(kāi)始。

 

　　經(jīng)濟(jì)觀察網(wǎng)：中國(guó)此次個(gè)人所得稅修正草案為什么加入反避稅條款？

 

　　葉永青：首先，引入反避稅規(guī)則是大勢(shì)所趨。個(gè)人所得稅制在各個(gè)國(guó)家被詬病的通常問(wèn)題之一就是，財(cái)富人群可以通過(guò)各種各樣的手段規(guī)避個(gè)人所得稅的納稅義務(wù)從而削弱個(gè)人所得稅的收入再分配和社會(huì)財(cái)富分配調(diào)節(jié)功能。正因?yàn)閭�(gè)人所得稅所肩負(fù)的使命之一就是調(diào)節(jié)收入差距，其必然需要一個(gè)反避稅的功能基礎(chǔ)來(lái)維護(hù)和保證這一目的的實(shí)現(xiàn)。

 

　　在中國(guó)，個(gè)人所得稅的規(guī)避已經(jīng)成為一種常態(tài)，事實(shí)上，偷逃個(gè)人所得稅或者避稅的方式被普遍運(yùn)用，財(cái)富人群采用公司設(shè)立等方式進(jìn)行個(gè)人所得稅避稅是普遍現(xiàn)象，基于這一考慮，未來(lái)個(gè)人所得稅從嚴(yán)征管的角度必然需要有合理的反避稅機(jī)制。

 

　　此前，中國(guó)國(guó)家稅務(wù)總局已經(jīng)在實(shí)踐中開(kāi)始了個(gè)人所得稅反避稅的工作，包括深圳、北京都有著借助企業(yè)所得稅反避稅制度進(jìn)行個(gè)人反避稅的實(shí)踐先例。而在稅收法治的大原則下，如果個(gè)人所得稅法中缺乏相應(yīng)的規(guī)定，相關(guān)的反避稅行為就容易成為無(wú)源之水、無(wú)本之木，因此，當(dāng)務(wù)之急的任務(wù)就是在個(gè)人所得稅法中引入反避稅條款，從而使得相應(yīng)的反避稅活動(dòng)能夠具有合理的法律依據(jù)，在依法治稅的大原則下有序開(kāi)展。

 

　　最后，在當(dāng)前的國(guó)際稅收治理環(huán)境下，反避稅已經(jīng)成為一種共識(shí)，隨著CRS和BEPS相關(guān)行動(dòng)計(jì)劃的出臺(tái)，各國(guó)政府都將反避稅作為稅收征管工作的重要組成，也正是這樣的信息基礎(chǔ)和管理氛圍決定了出臺(tái)個(gè)稅反避稅措施正當(dāng)其時(shí)。

 

　　經(jīng)濟(jì)觀察網(wǎng)：個(gè)稅反避稅制度的建立是怎樣的？

 

　　葉永青：首先，需要說(shuō)明的是，草案對(duì)個(gè)人規(guī)避繳納稅款的制約方式其實(shí)來(lái)自于許多方面，而不僅僅是反避稅規(guī)則這樣的一個(gè)單一條款。例如，對(duì)改變國(guó)籍的納稅規(guī)避行為，首先要過(guò)的是稅收居民認(rèn)定的一關(guān)，也就是，草案所明確的稅收居民條件應(yīng)當(dāng)可以有效制約個(gè)人采用改變國(guó)籍來(lái)規(guī)避納稅義務(wù)的情況；又如，對(duì)于通過(guò)交易避稅的行為，草案對(duì)信息交換的協(xié)助義務(wù)做出了明確規(guī)定，從而最大限度降低了利用信息不對(duì)稱偷逃避稅的可能；然后，草案對(duì)綜合納稅制度的改革和普遍扣繳義務(wù)的明確也一定程度上提高了納稅人進(jìn)行避稅安排的成本，利用特許權(quán)或者一般勞務(wù)避稅的難度明顯上升。

 

　　其次，中國(guó)個(gè)稅修正草案對(duì)個(gè)人所得避稅的規(guī)定一定程度上借鑒了企業(yè)所得稅的相關(guān)規(guī)定，但同時(shí)又有著自己的特色：

 

　　第一，草案引入了關(guān)聯(lián)交易應(yīng)按獨(dú)立企業(yè)交易原則進(jìn)行調(diào)整的概念，這一點(diǎn)和企業(yè)所得稅保持了一致，也和征管法的規(guī)定相符。所謂獨(dú)立企業(yè)交易原則，就是要求個(gè)人在進(jìn)行關(guān)聯(lián)交易時(shí)必須采用與第三方可比交易相同條件下可比的價(jià)格進(jìn)行定價(jià)，這是國(guó)際上對(duì)關(guān)聯(lián)交易的稅收管理所采用的一般性制度安排。為此，企業(yè)所得稅法建立了一個(gè)完整的可比分析方式，然而，在相關(guān)分析僅適用于企業(yè)所得稅的情況下，如何就同一原則發(fā)展出適應(yīng)個(gè)人的分析框架值得期待。另一方面，可能是為了承襲此前國(guó)家稅務(wù)總局在相關(guān)文件中給予親屬個(gè)人之間交易的監(jiān)管豁免，本次的個(gè)人關(guān)聯(lián)交易調(diào)整加上了一個(gè)且無(wú)“正當(dāng)理由”這樣的限制條件。一般而言獨(dú)立企業(yè)交易原則的調(diào)整是不必要有例外的，因?yàn)樗�有的例外都可以用可比條件的調(diào)整來(lái)適用。然而個(gè)人所得稅基于中國(guó)的文化要求給予的特殊豁免未來(lái)如何能夠避免成為稅務(wù)機(jī)關(guān)自由裁量權(quán)的擴(kuò)大是需要思考的。

 

　　第二，草案也引入了“受控公司”的概念，在草案的文字中，似乎可以將受控公司規(guī)則和企業(yè)所的稅法的“受控外國(guó)公司”相互比較。如果草案的受控公司僅僅設(shè)立在境外，那么這個(gè)規(guī)則所針對(duì)的往往就是利用跨境架構(gòu)進(jìn)行稅收規(guī)避的情況，也就是個(gè)人在海外設(shè)立公司，通過(guò)交易或投資將利潤(rùn)匯集在低稅率國(guó)家（地區(qū)）設(shè)立的公司而不分配從而規(guī)避中國(guó)納稅義務(wù)的行為。未來(lái)，草案顯然需要對(duì)受控公司做出進(jìn)一步的界定。這一規(guī)定結(jié)合CRS中有關(guān)消極非金融機(jī)構(gòu)的規(guī)定自然會(huì)構(gòu)成一個(gè)有效的反避稅信息和執(zhí)行體系，這是所有財(cái)富人權(quán)所需要注意的。另一個(gè)值得關(guān)注的問(wèn)題就是，這樣的規(guī)則能夠適用于國(guó)內(nèi)個(gè)人借助法人投資來(lái)規(guī)避稅收的情況？如果這么解讀，這一條款的威力就從原子彈變成了氫彈。

 

　　第三，草案也引入了一般反避稅的規(guī)定，對(duì)缺乏商業(yè)目的的避稅交易賦予了稅務(wù)機(jī)關(guān)的調(diào)整權(quán)力，可以預(yù)見(jiàn)的未來(lái)，與企業(yè)所得稅7號(hào)公告類似的“個(gè)人間接轉(zhuǎn)讓規(guī)則”也很有可能會(huì)出臺(tái)，從而從間接轉(zhuǎn)讓上不在將個(gè)人“遺忘”在監(jiān)管范圍之外。當(dāng)然，未來(lái)個(gè)人所得稅的間接轉(zhuǎn)讓穿透如何與企業(yè)相協(xié)調(diào)會(huì)是一個(gè)很重要的問(wèn)題。三明治結(jié)構(gòu)的綜合稅收籌劃將從各個(gè)角度都受到更大的挑戰(zhàn)。

 

　　最后，個(gè)人所得稅反避稅體系的建立還需要考慮的就是合理的調(diào)查程序，特別是與協(xié)定和國(guó)際稅收實(shí)踐的協(xié)調(diào)，在反避稅規(guī)則加強(qiáng)監(jiān)管的同時(shí)，未來(lái)的實(shí)施規(guī)則如何從程序上保障納稅人的權(quán)利非常值得思考。

 

　　個(gè)稅修正草案第八條主要內(nèi)容是：有下列情形之一的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法進(jìn)行納稅調(diào)整：

 

　�。ㄒ唬﹤�(gè)人與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，不符合獨(dú)立交易原則且無(wú)正當(dāng)理由；

 

　�。ǘ�）居民個(gè)人控制的，或者居民個(gè)人和居民企業(yè)共同控制的設(shè)立在實(shí)際稅負(fù)明顯偏低的國(guó)家（地區(qū)）的企業(yè)，無(wú)合理經(jīng)營(yíng)需要，對(duì)應(yīng)當(dāng)歸屬于居民個(gè)人的利潤(rùn)不作分配或者減少分配；

 

　　（三）個(gè)人實(shí)施其他不具有合理商業(yè)目的的安排而獲取不當(dāng)稅收利益。

 

　　稅務(wù)機(jī)關(guān)依照前款規(guī)定作出納稅調(diào)整，需要補(bǔ)征稅款的，應(yīng)當(dāng)補(bǔ)征稅款，并依法加收利息。